Il Fondo Sociale
Europeo, lo Stato e le Regioni finanziano da tempo la formazione attraverso
provvedimenti tesi a sostenere gli Enti preposti, organismi deputati alla
formazione professionale.
Gli operatori, da
tempo, hanno sempre avuto seri dubbi di qualificare tali “contributi” rispetto
al profilo tributario delle imposte indirette.
In tal senso, per
l’IVA, si pongono due distinti problemi interpretativi:
- la qualificazione delle somme ricevute quali corrispettivi contrattuali imponibili, a fronte di una prestazione di servizi, oppure come semplici elargizioni finanziarie fuori dal campo di applicazione dell’IVA ex art. 2 comma 3 lett. a) del DPR 633/72;
- gli effetti sulla detrazione dell’imposta, assolta su beni e servizi utilizzati nella propria attività, a seguito dell’ottenimento di contributi esclusi dall’IVA.
In relazione al
primo aspetto, è bene ribadire che l’erogazione di somme può assumere due
alternative qualificazioni: corrispettivo o contributo.
Nel primo caso si
tratta necessariamente di somme incassate avente profilo di corrispettivo per
una prestazione resa (Rapporto sinallagmatico).
Nell'altro,
invece, il soggetto beneficiario introita somme a fondo perduto senza alcun
obbligo di natura contrattuale.
In tal guisa l’Agenzia
delle Entrate ha fornito una interpretazione che così si sostanzia:
Un’erogazione ha
natura di contributo se la sua assegnazione avviene in base:
Ø a presupposti predefiniti legislativamente, al verificarsi dei
quali consegue l’erogazione “automatica” del beneficio (es. aiuti di Stato
“automatici” o contributi derivanti dalla devoluzione di cinque e otto per
mille);
Ø a un provvedimento attributivo, secondo modalità predeterminate
in un regolamento generale o in un bando, ai sensi dell’art. 12 della “Legge
sul procedimento amministrativo” (L. 7 agosto 1990 n. 241);
Ø alla normativa comunitaria, anche se attuata da organi pubblici nazionali;
Ø alle disposizioni del codice civile in materia di apporti in
conto capitale.
Le somme
incassate, invece, hanno natura di corrispettivo quando conseguono ad obblighi
contrattuali sottoposti al “Codice dei contratti pubblici” (DLgs. 18 aprile 2016
n. 50).
La stessa qualificazione
assume l’operazione che scaturisce da accordi contrattuali di natura
sinallagmatica, esclusi dalla disciplina dei contratti pubblici, nei quali
l’erogazione avviene a fronte di un servizio prestato.
Se la sovvenzione
è qualificata come contributo “a fondo perduto” la sua erogazione costituisce,
come detto, operazione fuori dal campo di applicazione dell’IVA.
L’amministrazione
finanziaria aveva in passato sostenuto che l’ottenimento di un contributo non
soggetto a IVA potesse comportare limitazioni alla detrazione dell’IVA sugli
acquisti.
La Corte di
Cassazione, nella sentenza 17 giugno 2015 n. 12523, e la stessa Agenzia delle
Entrate, nella circ. 11 maggio 2015 n. 20 §2, avevano già escluso tale
interpretazione, affermando che il diritto alla detrazione sugli acquisti del
soggetto beneficiario dipende solo dal regime impositivo delle operazioni
realizzate.
Non assume alcuna
rilevanza la circostanza che gli acquisti siano stati finanziati da contributi
ricevuti non soggetti a IVA.
Il legislatore è,
infine, intervenuto, definitivamente, con una norma d’interpretazione
autentica, l’art. 10 comma 2-ter aggiunto in sede di conversione nel DL 30 dicembre
2015 n. 210 (conv. L. 25 febbraio 2016 n. 21), fissando a livello normativo i
descritti principi.
Dott.
Victor Di Maria
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